第2个回答 2018-09-14
一、企业合并的会计处理方法
根据《企业会计准则第20号――企业合并》（2006）第二条规定，企业合并按照一定的标准划分为两大基本类型，即同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。在此基础上企业合并的方式又分为控股合并、吸收合并和新设合并三种。控股合并，是指合并方（或购买方）在企业合并中取得对被合并方（或被购买方）的控制权，被合并方（或被购买方）在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经营;吸收合并，是指合并方（或购买方）通过企业合并取得被合并方（或被购买方）的全部净资产，合并后注销被合并方（或被购买方）的法人资格，被合并方（或被购买方）原持有的资产、负债，在合并后成为合并方（或购买方）的资产、负债；新设合并，是指参与合并的各方在合并后法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业。
（一）同一控制下企业合并的会计处理方法
《企业会计准则第20号――企业合并》（2006）第五条规定，参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。在会计处理上同一控制下企业合并因为是集团内部的合并，可以理解为内部交易，所以强调的是账面价值的概念，不必按公允价值进行调整。
例一，甲、乙公司为同属于A集团的两个子公司，2010年1月1日，甲公司控股合并乙公司，以一房产向乙公司投资，该固定资产的账面原价为5200万元，已提累计折旧200万元，公允价值为6000万元，占乙公司65%的股权。投资时乙公司所有者权益的账面价值为1亿元。
甲公司的会计处理：
借：固定资产清理 5000万元
借：累计折旧 200万元
贷：固定资产 5200万元
借：长期股权投资——乙公司 6500万元（10000×65%）
贷：固定资产清理 5000万元
贷：资本公积 1500万元
乙公司的会计处理：
借：固定资产 5000万元
贷：实收资本 5000万元
（二）非同一控制下企业合并的会计处理方法
《企业会计准则第20号――企业合并》（2006）第十条规定，参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。在会计处理上遵循的是以公允价值入账的概念。
例二，续上例，假设甲、乙公司既不被同一家集团控制，相互间又没有任何关联关系，则上述业务的会计处理为：
甲公司会计处理：
借：固定资产清理 5800万元
借：累计折旧 200万元
贷：固定资产 6000万元
借：长期股权投资——乙公司 6500万元（10000×65%）
贷：固定资产清理 5800万元
贷：营业外收入 700万元
乙公司会计处理：
借：固定资产 6000万元
贷：实收资本 6000万元
二、企业合并业务所得税处理方法
企业合并的税务处理区分不同条件也分为两种处理方法，即一般性税务处理和特殊性税务处理，也就是我们俗称的应税合并与免税合并。应税合并，是指企业在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础的合并；免税合并，是指符合一定条件要求的企业，在交易发生时，暂不确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产仍然按照原计税基础进行税务处理的合并。
（一）一般性税务处理
财税[2009]59号文件第四条第四项规定，企业重组，除符合本通知规定适用特殊性税务处理规定的外，按以下规定进行税务处理：（1）合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。（2）被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。（3）被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。
例三，乙公司合并甲公司，甲公司被合并时账面净资产为5000万元，评估公允价值为6000万元。此合并中，乙公司接受甲公司的净资产按公允价值6000万元作为计税基础。甲公司资产评估增值1000万元需要按规定缴纳企业所得税，税后按清算分配处理。
（二）特殊性税务处理，
财税[2009]59号文件第五条规定，企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。（2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。（3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。（4）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。该文件同时规定，符合通知第五条规定条件的企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失。
例四，乙公司合并甲公司，甲公司被合并时账面净资产为5000万元，评估公允价值为6000万元。甲企业股东收到合并后企业股权6500万元，假如不考虑其他非股权支付，则股权支付额占交易支付总额比例为108%（6500÷6000×100%），超过85%，双方可以选择特殊性税务处理，即资产增值部分1000万元不缴纳企业所得税。同时，甲乙双方的股份置换也不确认转让所得或损失。
（三）在特殊性税务处理中，非股权支付额要纳税
财税[2009]59号文件第六条第六项规定，重组交易各方按规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）。
例五，续例四，甲企业股东取得新合并企业股权6500万元，假如甲公司还取得新合并企业非股权500万元。再假如甲企业股东原投入甲企业的股权投资成本为4000万元，则增值3000万元（6500+500-4000）。股东取得的非股权收入500万元对应的转让所得为：500÷6000×3000=250（万元）。股东取得新股的计税成本不是6500万元，而是3750万元（4000-500+250）。这就是财税[2009]59号文件第六条第四项规定的“被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定”。
特殊合并的企业，由于被合并企业资产增值和损失税收上没有确认，所以，接收资产时也是按原企业资产账面价值作为计税基础。财税[2009]59号文件第六条第四项规定，企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：（1）合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。（2）被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。如上例，乙公司合并甲公司，尽管甲公司净资产的公允价值为6000万元，但其账面价值为5000万元，合并后的企业只能以5000万元作为接受资产的计税基础。
三、企业合并业务会计与所得税处理差异
（一）一般性税务处理差异
1、同一控制下企业合并
在同一控制下,对于一般性税务处理方法所对应的企业合并，企业会计上以被合并企业净资产的账面价值入帐；税收上以公允价值计算或清算。
以吸收合并为例，对于合并方来说，主要是一种支付行为，所以合并日一般不涉及税收问题（非货币性资产支付一般需要视同销售）；对于被合并方来说，企业被合并注销后，企业资产被兼并转移，被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
例六，乙公司吸收合并甲公司，甲公司被合并时账面净资产为5000万元，评估公允价值为6000万元。假如甲公司股东收到合并后新企业股权5000万元；其他非股权支付1500万元。此合并中，由于甲公司股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额占总支付金额的83%（5000÷6000）。低于其交易支付总额的85%，因此税法上应按一般性税务处理方法处理，即乙公司会计上接受甲公司的净资产按账面价值5000万元为初始成本，税收以接受甲企业净资产的公允价值6000万元作为计税基础。甲企业资产评估增值1000万元在清算时需要按规定缴纳企业所得税，税后按清算分配处理。
2、非同一控制下企业合并
在非同一控制下,一般性税务处理方法所对应的企业合并，企业会计和税收处理相似，都以公允价值计算。需要注意的是合并方非货币性资产支付一般需要视同销售，对于被合并方来说，企业被合并注销后，企业资产被兼并转移，被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
（二）特殊性税务处理差异
1、同一控制下企业合并
在同一控制下,对于特殊性税务处理方法所对应的企业合并，会计上以被合并企业净资产的账面价值入帐；税收上以被合并企业的原有计税基础确定。如果被合并企业原有的计税基础与账面价值一致，会计上与税务上的处理是一致的，没有产生差异。
例七，乙公司吸收合并甲公司，甲公司被合并时账面净资产为5000万元，计税基础也为5000万元，评估公允价值为6000万元。甲公司股东收到合并后企业股权6500万元（假设不考虑非股权），则股权支付额占交易支付总额比例为108%（6500÷6000），超过85%，双方可以按特殊性税务处理。企业接受甲公司的净资产会计、税收都按账面价值5000万元为初始成本。甲公司股东以其原持有的被合并企业股权的计税基础5000万作为合并后企业股权的计税基础，甲、乙公司股东双方的股份置换不确认转让所得或损失。
2、非同一控制下企业合并
在非同一控制下,对于特殊性税务处理方法所对应的企业合并，合并方会计上以被合并企业净资产的公允价值入帐；税收上以被合并企业的原有计税基础确定。
综上所述，企业合并业务中，会计上有同一与非同一控制企业合并；税务上有一般与特殊税务处理。同一与非同一控制企业合并的区别，主要是在于企业合并过程中，涉及非货币资产的计价问题，前者按资产的账面价值入账；后者按资产的公允价值入账。一般与特殊税务处理的区别，主要是前者是应税处理，而后者是免税处理。一般税务处理与同一控制企业合并会计处理的差异，会计上以被合并企业净资产的账面价值入帐；税收上以公允价值计算或清算。一般税务处理与非同一控制企业合并业务处理中，涉及非货币资产的计价都以公允价值计算，二者基本无差异。特殊税务处理与同一控制企业合并的差异，会计上以被合并企业净资产的账面价值入帐；税收上以被合并企业的原有计税基础确定。如果被合并企业原有的计税基础与账面价值一致，二者的处理是一致的没有差异。特殊税务处理与非同一企业合并的差异，合并方会计上以被合并企业净资产的公允价值入帐；税收上以被合并企业的原有计税基础确定。因此，企业合并业务发生时，按会计准则的规定进行会计账务处理；在申报缴纳企业所得税时，必须按照财税[ 2009]59号文及税法的其他有关规定进行税收处理。本回答被网友采纳